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João Paulo Fanucchi de Almeida Melo -
Mestrando em direito público pela PUC Minas, pós-graduado em direito
tributário pela Faculdade de Direito Milton Campos, advogado do Escritório
Bernardes e Advogados Associados
O presente artigo terá como escopo fazer breves considerações acerca do
modelo tributário a ser adotado relativamente ao recolhimento de Imposto
Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQn), que tenha como fato gerador a
prestação dos serviços de notários e registradores, após o julgamento da
ADI 3.089/2 – DF.
Como é cediço, no julgamento da ADI 3.089/2 – DF, em 13/2/2008, o Supremo
Tribunal Federal julgou improcedente o pedido da Associação dos Notários e
Registradores do Brasil (Anoreg/BR) e, por conseguinte, entendeu ser
constitucional a cobrança de ISSQn sobre a prestação dos serviços de
notários e registradores. A partir do resultado do julgamento, muitos
municípios brasileiros que estavam até então inertes passaram a constituir
créditos tributários, valendo-se como base de cálculo os valores totais
auferidos pelos titulares de cartórios em contraprestação aos serviços
públicos exercidos em caráter privado. Ademais, passaram a constituir
créditos de forma retroativa dos últimos cinco anos, violando o princípio
da segurança jurídica.
A finalidade é visualizar duas grandes impropriedades praticadas pelos
municípios quando da cobrança de ISSQn decorrente de atividades
cartorárias. Primeiramente, verifica-se que os municípios têm adotado como
base de cálculo o faturamento auferido pelo notário ou registrador. O
ISSQn, com previsão constitucional no art. 156, inciso III, é
pormenorizado em sede infraconstitucional pela Lei C omplementar 116/03 e
pelo Decreto 406/68, especificamente, no seu art. 9º. Noutros termos, são
dois diplomas normativos distintos, que, em conjunto, exaurem a matéria
legislativa no âmbito nacional.
Pode-se dizer que a LC 116/03 é a norma geral do ISSQn em nível nacional,
sendo que o seu art. 7º prevê como base de cálculo “o preço do serviço”,
que se assemelha ao faturamento auferido. No entanto, em total respeito
aos princípios da igualdade tributária e da capacidade contributiva, como
exceção à LC 116/03, o art. 9º do Decreto 406/68 prevê tributação
diferenciada aos contribuintes que prestarem o serviço de forma pessoal. O
dispositivo em comento anota que o “imposto será calculado, por meio de
alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de
outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a
título de remuneração do próprio trabalho”.
Nessa linha, verifica-se que o único requisito necessário para tributação
do ISSQn nos termos do Decreto 406/68 é que o trabalho seja realizado
pessoalmente pelo contribuinte. A partir do requisito imposto pela lei
complementar nacional e que deve ser observado pelos entes federados
competentes, exsurge inevitável questão: os serviços prestados pelos
cartorários são praticados pessoalmente? A resposta é afirmativa.
Justifica-se.
A conclusão independe das questões fáticas, uma vez que ela decorre de
lei. O art. 236 da Constituição anota que os serviços notariais e de
registros serão realizados por particular mediante delegação do poder
público, após a sua aprovação em concurso público. Por mais que o notário
ou registrador possa se valer do auxílio de terceiros, isso não retira o
caráter pessoal dos serviços prestados. Tanto que, nos termos do art. 22
da Lei n. 8935/94 (que regulamenta o art. 236 da CRFB, dispondo sobre
serviços notariais e de registro), constata-se a responsabilidade pessoal
e objetiva (independentemente de um dos dois elementos subjetivos, dolo ou
culpa) no caso de danos que sejam causados a terceiros.
Os valores pagos em contraprestação dos serviços notariais são decorrentes
de lei. Não há flexibilidade ou liberdade. Logo, o notário não tem a
possibilidade, pela própria sistemática, de repassar o valor do tributo
para aquele que se vale dos serviços prestados. Dessa forma, o ISSQn sendo
recolhido a partir do faturamento, em algumas oportunidades poderá ter a
mesma base imponível no imposto de renda, restando configurada a
bitributação, o que é vedado no Brasil.
Um segundo equívoco praticado por alguns municípios refere-se à composição
da base de cálculo do ISSQn sobre a prestação dos serviços de notários e
registradores. Isso porque alguns municípios entendem que a base de
cálculo do ISSQn será composta pela remuneração decorrente dos serviços
prestados previstos em lei, a Recompe, que tem caráter indenizatório, e,
até mesmo, a Taxa de Fiscalização Judiciária. Importante destacar que as
duas últimas espécies são recolhidas e repassadas a terceiros, não
ingressando no patrimônio do notário ou registrador. Portanto, a
tributação se valendo dessa base de cálculo viola o princípio da
capacidade contributiva e, principalmente, da vedação ao confisco, ambos
positivados no texto constitucional.
Não existem muitos julgados nos tribunais brasileiros apreciando a matéria
ora discorrida. No entanto, insta destacar que há decisões em primeira e
em segunda instâncias de outros estados anotando que os cartorários e os
registradores devem recolher o ISSQn conforme previsão do art. 9º do
Decreto 406/68 (por exemplo: TJSP. Rel. Daniella Carla Russo Greco de
Lemos. 15ª Câmara de Direito Público. DJ: 01/08/2008. Apelação nº
6569345000).
Todavia, cabe apontar que, em sentido contrário do que ora se expõe, após
pesquisa preliminar realizada junto ao sítio do TJMG na internet,
verificou-se a existência de um julgado sustentando que os cartorários
devem recolher o ISSQn de acordo com a sistemática prevista na LC 116/03,
ou seja, adotando-se como base de cálculo o faturamento (TJMG. Rel. Des.
Sandra Fonseca. 6ª Câmara Cível. DJ 20/11/2009, Processo nº
1.0145.09.539360-2/001(1)).
Certamente o TJMG será chamado a decidir outros processos discutindo a
matéria, uma vez que existem processos tramitando em primeira instância,
além de discussões que ainda estão em sede administrativa, sendo certo
que, dependendo do resultado, também serão levados ao Judiciário. Será
necessário aguardar novos julgamentos para que seja possível verificar o
entendimento predominante do Tribunal de Justiça, sendo certo que a
decisão isolada supramencionada não pode representá-lo.
Diante dessas considerações expostas não se pode olvidar que, uma vez
sendo reconhecida pelo STF a constitucionalidade da cobrança do ISSQn
sobre os atos notariais e de registro público, deve-se observar a
sistemática prevista no art. 9º do Decreto 406/68, ou seja, em razão do
caráter pessoal decorrente de lei dos serviços públicos praticados pelo
particular por delegação, o ISSQn deverá ser calculado “(...) por meio de
alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de
outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a
título de remuneração do próprio trabalho” – art. 9º do Decreto 406/68. |